ГАРАНТ: Оформление заема, предоставленного ООО прежним учредителем, новому учредителю

Единственный участник общества - физическое лицо ранее выдал процентный заем ООО на срок до востребования. Затем участник подарил свою стопроцентную долю сыну. Сын - ИП на УСН.

Как переоформить указанный заем на нового участника с учетом нюансов налогообложения?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Заем, предоставленный в адрес ООО прежним учредителем, можно передать новому учредителю по договору уступки права требования (цессии) на возмездной или безвозмездной основе.

У организации-должника в связи с передачей права требования задолженности по договору займа налоговые обязательства не возникают.

У физического лица - прежнего заимодавца может возникнуть облагаемый НДФЛ доход при уступке права требования по договору займа на возмездной основе.

У нового кредитора в случае признания дохода, полученного в рамках предпринимательской деятельности, доходом по УСН признается вся сумма денежных средств, полученных в счет погашения приобретенного права требования (сумма основного долга и сумма процентов). Затраты на приобретение права требования не учитываются в целях налогообложения. Помимо этого, в случае заключения договора уступки права требования на безвозмездной основе доходы в виде безвозмездно полученного имущественного права налогоплательщика, применяющего УСН, признаются внереализационными доходами.

У нового кредитора в случае признания дохода, полученного не в рамках предпринимательской деятельности, при заключении договора уступки права требования на безвозмездной основе не возникает доходов, облагаемых НДФЛ. Доход, облагаемый НДФЛ, у нового кредитора может возникнуть по факту получения денежных средств по договору займа от организации. При заключении возмездного договора уступки права требования НДФЛ может быть рассчитан исходя из величины, представляющей собой разницу между суммой задолженности, полученной от должника, и суммой расходов на приобретение права требования.

Обоснование позиции:

Заключение соглашения о замене прежнего кредитора (цедента), который выбывает из обязательства, на другого субъекта (цессионария), к которому переходят права прежнего кредитора по этому обязательству, представляет собой цессию.

Исходя из положений ст. 382 и 384 ГК РФ право (требование), принадлежащее на основании обязательства кредитору, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона. При этом если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора (цедента) переходит к новому кредитору (цессионарию) в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты.

Соответственно, прежний учредитель-заимодавец вправе уступить новому учредителю право требования долга в части суммы не погашенного займа (основного долга) и суммы причитающихся процентов на момент перехода права требования (если иное не установлено договором).

Следует заметить, что законодательство не связывает цену уступаемого права по договору цессии с размером обязательства, право (требование) по которому уступается (например, с суммой долга по денежному обязательству). В частности, цена передаваемого права может быть как меньше, так и больше размера уступаемого обязательства. На действительность сделки, равно как и на обязанность цессионария оплатить цеденту вознаграждение за уступленное право в размере, предусмотренном договором, это само по себе не влияет (постановления АС Северо-Кавказского округа от 08.07.2020 N Ф08-4908/20, АС Московского округа от 09.10.2019 N Ф05-16824/19, Девятого ААС от 25.01.2021 N 09АП-73759/20 и от 17.08.2020 N 09АП-32208/20, Одиннадцатого ААС от 21.03.2019 N 11АП-470/19).

По общему правилу гражданско-правовой договор, не исключая и договор цессии, может быть безвозмездным, то есть не предусматривающим получение цедентом платы или иного встречного предоставления за уступленное требование (п. 2 ст. 423 ГК РФ). При этом в договоре должно быть прямо указано на безвозмездность уступки требования (п. 3 ст. 423 ГК РФ). Уступка требования может быть только возмездной если цедент и цессионарий являются коммерческими организациями.

Таким образом, заем, предоставленный ООО прежним учредителем, можно передать новому учредителю по договору уступки права требования (цессии). При этом договор цессии может быть как на возмездной, так и на безвозмездной основе.

Налоговые последствия для ООО

В соответствии с п. 1 ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 25 НК РФ.

В результате операции по уступке прежним учредителем-заимодавцем требования по заключенному с организацией договору процентного займа своему сыну (новому учредителю) у организации не возникнет ни доходов (ст. 248 НК РФ), ни расходов (ст. 252 НК РФ), учитываемых при расчете налоговых обязательств по налогу на прибыль. Следствием данной сделки для организации будет лишь изменение кредитора.

Сам по себе факт заключения договора цессии в данном случае не несет для организации налоговых последствий.

Налоговые последствия для прежнего участника (цедента)

В соответствии с п. 1 ст. 209 НК РФ объектом налогообложения НДФЛ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, признается доход, полученный им от источников как в РФ, так и за пределами РФ.

Для целей НДФЛ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 НК РФ (п. 1 ст. 41 НК РФ).

В связи с осуществлением операции по уступке требований, вытекающих из договора займа, налогоплательщиком-цедентом может быть получен доход от реализации указанного имущественного права (смотрите, например, подп. 5 п. 1 ст. 208 НК РФ). Это возможно лишь в случае, если договор цессии будет возмездным. В случае заключения безвозмездного договора у цедента не будет возникать дохода для целей исчисления НДФЛ, поскольку он не получает никакого встречного представления (смотрите, например, письма Минфина России от 10.07.2018 N 03-04-06/47916, от 28.03.2018 N 03-04-06/19705).

Глава 23 НК РФ не устанавливает правил определения величины дохода от уступки требований, в том числе по договору займа, подлежащего налогообложению. Из разъяснений финансового и налогового ведомств следует, что налогооблагаемый доход цедента-заимодавца формируется исходя из цены договора цессии. Возможность учета при определении налоговой базы расходов физических лиц по сделке уступки права требования по договору займа ст. 218-220 НК РФ не предусмотрена (смотрите, например, письма Минфина России от 30.04.2019 N 03-04-05/31961, от 10.07.2018 N 03-04-06/47916, от 13.02.2018 N 03-04-06/8711, от 10.06.2014 N 03-04-05/27970).

Если придерживаться данной точки зрения, то при заключении возмездного договора цессии у цедента по факту получения исполнения от цессионария возникнет налогооблагаемый доход в размере фактически полученных сумм.

Заметим при этом, что применительно к доходам лица, переуступающего приобретенное право требования долга либо получающего исполнение от должника, в судах находит поддержку позиция, согласно которой доходом (экономической выгодой) налогоплательщика признается разница между фактически поступившими по договору переуступки требования или от должника суммами и расходами на приобретение требования. Аналогичная точка зрения находила отражение и в официальных разъяснениях (подробнее смотрите в материале: Вопрос: НДФЛ при уступке прав требования по кредитному договору (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2022 г.), письмо ФНС России от 19.01.2022 N СД-19-11/11@).

Принимая во внимание п. 7 ст. 3 НК РФ, полагаем, что не лишены права на определение налогооблагаемого дохода в размере фактически полученной экономической выгоды и цеденты, уступающие требования, вытекающие из договора займа, что также согласуется с положениями п. 1 ст. 41 НК РФ. По нашему мнению, в таком случае суммы, полученные от цессионария (при возмездном договоре цессии), могут быть уменьшены на фактические расходы цедента, связанные с возникновением уступаемого требования. К последним могут быть отнесены денежные средства, переданные заемщику. Тогда при уступке требования по номиналу или с дисконтом у цедента не возникнет налогооблагаемого дохода от реализации имущественного права.

Однако правомерность приведенной позиции налогоплательщик должен быть готов отстаивать в споре с налоговым органом, точно оценить перспективы которого мы не можем. Судебной практики по данному вопросу нами оперативно не обнаружено.

Налоговые последствия для действующего участника-ИП, получившего право требования по договору займа (цессионария)

В рассматриваемой ситуации физическое лицо, которое может выступать цессионарием по договору уступки требования, осуществляет предпринимательскую деятельность в статусе индивидуального предпринимателя, применяя при этом упрощенную систему налогообложения (далее - УСН).

В момент приобретения права требования долга у цессионария не возникает налоговых обязательств (п. 1 ст. 41 НК РФ). Налогооблагаемый при УСН доход возникает у него на дату погашения обязательства должником либо при получении выручки от последующей уступки данного требования (п. 1 ст. 346.17 НК РФ, письмо Минфина России от 01.08.2011 N 03-11-06/2/112).

Особенности определения налоговой базы, в том числе при УСН, при уступке (переуступке) ранее приобретенного права требования установлены положениями ст. 279 НК РФ (п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 248 и п. 3 ст. 249 НК РФ).

Пунктом 3 ст. 279 НК РФ определено, что при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция считается реализацией финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов на приобретение указанного права требования долга.

На этом основании финансовое ведомство разъясняет, что при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, доходом у цессионария будет признаваться вся сумма средств, поступивших в погашение приобретенного права требования (сумма основного долга и проценты, начисленные до переуступки) (смотрите письма Минфина России от 31.07.2025 N 03-11-06/2/74629, от 19.01.2023 N 03-11-11/4203, от 03.02.2021 N 03-11-06/2/6811, от 28.12.2020 N 03-11-11/114744, от 11.09.2020 N 03-11-06/2/80114, от 15.08.2019 N 03-11-06/2/62021, от 27.04.2017 N 03-11-06/2/25370). Аналогичный вывод представлен в решении АС Республики Татарстан от 22.09.2021 N А65-15137/2021.

Кроме того, новый кредитор приобретает право требовать с заемщика проценты за пользование денежными средствами (исходя из условий договора займа), которые начисляются с даты перехода к нему прав кредитора по договору займа и признаются внереализационным доходом на момент их оплаты на основании п. 3 ст. 250 НК РФ (письмо Минфина России от 27.04.2017 N 03-11-06/2/25370).

При этом у цессионария с объектом налогообложения "доходы минус расходы" затраты, связанные с приобретением права требования долга, не учитываются при УСН в связи с тем, что согласно п. 1 ст. 346.16 НК РФ в перечне разрешенных к учету расходов не поименованы затраты на приобретение права требования. Соответственно, главой 26.2 НК РФ для налогоплательщиков, применяющих УСН, возможность учесть расходы на приобретение долга (имущественных прав) не предусмотрена даже в случае выбора объекта налогообложения "доходы минус расходы" (смотрите письма Минфина России от 03.02.2021 N 03-11-06/2/6814, от 02.12.2019 N 03-11-11/93316, от 14.09.2018 N 03-11-12/65807, от 24.07.2012 N 03-11-06/2/93, от 15.12.2011 N 03-11-06/2/172).

Высшие судьи также указывают на отсутствие у "упрощенцев" права на признание расходов на приобретение имущественных прав, поскольку перечень расходов, признаваемых при УСН, является закрытым и не включает такие расходы (п. 13 Обзора, утвержденного Президиумом ВС РФ от 04.07.2018, определение ВС РФ от 09.04.2018 N 309-КГ17-23668 по делу N А47-9800/2016, п. 11 Обзора правовых позиций, направленного письмом ФНС России от 09.07.2018 N СА-4-7/13130).

Заметим, что ранее Минфин России высказывал мнение, что при погашении заемщиком суммы займа без процентов (дисконта) по договору займа (кредита), в том числе при возвращении суммы займа лицу, которое приобрело право требования (цессионарию), денежные средства, полученные в счет погашения долгового обязательства по нему, в налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, не включаются в силу п. 1.1 ст. 346.15, подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ. В состав доходов включаются только суммы процентов и (или) дисконта, полученные по договорам займа (п. 1 ст. 346.15, п. 6 ст. 250 НК РФ, смотрите письма Минфина России от 12.10.2015 N 03-11-06/2/58357, от 03.04.2015 N 03-11-11/18813, от 12.05.2014 N 03-11-06/2/22059).

Однако следование данной позиции сопряжено с высокими налоговыми рисками. Например, в постановлении АС Поволжского округа от 04.10.2017 N Ф06-24296/17 по делу N А49-13279/2016 судьи не согласились с такой позицией налогоплательщика, признав правомерным выводы налогового органа об учете в целях налогообложения всей суммы дохода от реализации имущественных прав.

С учетом приведенных разъяснений полагаем, что у ИП на УСН, получившего право требования долга (цессионария), доходом, учитываемым при исчислении "упрощенного" налога, признается стоимость денежных средств, которые будут получены от должника.

Помимо этого, в случае заключения договора уступки права требования на безвозмездной основе доходы в виде безвозмездно полученного имущественного права налогоплательщика, применяющего УСН, признаются внереализационными доходами (п. 1 ст. 346.15 НК РФ, п. 8 ст. 250 НК РФ).

Положениями НК РФ не установлен порядок оценки доходов, связанных с безвозмездным получением имущественных прав. Абзац второй п. 8 ст. 250 НК РФ предусматривает, что при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 105.3 НК РФ. По мнению Минфина России, этот порядок применяется и при оценке имущественного права (смотрите письма Минфина России от 03.04.2023 N 03-03-06/1/29182, от 29.09.2022 N 03-03-07/94177, от 04.04.2022 N 03-03-06/1/27705, от 25.06.2021 N 03-03-05/50223, от 25.08.2014 N 03-11-11/42295, от 28.04.2010 N 03-03-06/1/299, Энциклопедия решений. Как учитывать операции по договору цессии при применении УСН (декабрь 2025 г.)).

Примечание. Следует отметить, что наличие у физлица статуса ИП не всегда свидетельствует о том, что любая деятельность, осуществляемая таким лицом, является предпринимательской. И наоборот - отсутствие статуса ИП у физлица не означает, что он не может получить доход от предпринимательской деятельности (п. 2 ст. 11 НК РФ, письма ФНС России от 07.05.2019 N СА-4-7/8614@, Минфина России от 24.05.2017 N 03-04-05/31781, определение ВС РФ от 08.08.2018 N 308-КГ18-12512 по делу N А63-7491/2017, постановление ААС Поволжского округа от 04.10.2017 N Ф06-24296/17 по делу N А49-13279/2016).

В силу п. 2 ст. 1 ГК РФ граждане (физические лица), как и юридические лица, приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора. В общих случаях право гражданина выступать стороной договора уступки требования не обусловлено наличием у него статуса индивидуального предпринимателя (ИП) (п. 1 ст. 421, ст. 422 ГК РФ, глава 24 ГК РФ).

При этом физическое лицо, зарегистрированное в качестве ИП, может одновременно получать как доходы от осуществления предпринимательской деятельности, так и доходы, не относящиеся к такой деятельности (в том числе одновременно используя при этом свое имущество, которое в таком случае юридически не разграничено) (п. 4 постановления КС РФ от 17.12.1996 N 20-П).

Соответственно, приобретенное физическим лицом право требования долга по договору уступки и возврат в последующем должником долга может не иметь отношения к предпринимательской деятельности ИП, применяющего УСН. В этом случае полученные доходы подлежат обложению НДФЛ в соответствии с положениями главы 23 НК РФ (письмо Минфина России от 29.01.2018 N 03-04-05/4962).

В связи с этим считаем возможным рассмотреть вариант налогообложения дохода нового кредитора как полученного не в рамках ведения предпринимательской деятельности.

Налоговые последствия для действующего участника - физического лица, получившего право требования по договору займа (цессионария)

В соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

При этом доходом для целей НДФЛ признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 НК РФ (п. 1 ст. 41 НК РФ).

Согласно п. 18.1 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ (освобождаются от налогообложения) доходы, полученные в порядке дарения, в случае, если даритель и одаряемый являются членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом РФ (супругами, родителями и детьми, в том числе усыновителями и усыновленными, дедушкой, бабушкой и внуками, полнородными и неполнородными (имеющими общих отца или мать) братьями и сестрами). Это освобождение распространяется и на случаи дарения имущественных прав, в том числе права требования (смотрите, например, письмо ФНС России от 10.07.2012 N ЕД-4-3/11325@).

В письме Минфина России от 10.07.2018 N 03-04-06/47916 разъясняется, что права требования по договору займа, полученные физическим лицом - цессионарием при безвозмездной уступке, в соответствии с п. 3 ст. 576 ГК РФ будут признаваться даром при соблюдении правил, предусмотренных ст. 382-386, 388 и 389 ГК РФ. В этом случае доход, полученный при безвозмездной уступке прав требования по договору займа, осуществленной между физическими лицами, будет освобождаться от обложения НДФЛ на основании п. 18.1 ст. 217 НК РФ.

Вместе с тем у физического лица - нового кредитора возникает доход при погашении организацией-должником задолженности по договору займа.

Перечень доходов, освобождаемых от налогообложения, установлен в ст. 217 НК РФ. Денежные средства, поступившие цессионарию (новому кредитору) от должника в счет исполнения обязательств, в этой статье не поименованы.

Таким образом, при получении от должника (заемщика) денежных средств при исполнении обязательства, возникшего из договора займа, у цессионария может возникнуть доход, облагаемый НДФЛ (подп. 10 п. 1 ст. 208, ст. 209, п. 1 ст. 210, п. 1 ст. 224 НК РФ, письма Минфина России от 12.11.2018 N 03-04-06/81186, от 23.08.2018 N 03-04-06/60218, от 26.09.2018 N 03-04-05/69058 и др.). Причем сказанное распространяется и на случаи приобретения права требования на безвозмездной основе (письмо Минфина России от 18.06.2013 N 03-04-05/22879).

Отметим, что в ситуации, когда право требования получено по возмездному договору, вопрос определения размера налоговой базы для расчета НДФЛ с доходов от операций по уступке прав требования на сегодняшний день не является вполне однозначным. Ранее Минфином России разъяснялось, что в налоговую базу следует включать всю сумму, поступившую физическому лицу в качестве возврата долга в соответствующем налоговом периоде (письма Минфина России от 03.04.2015 N 03-04-05/18727, от 07.12.2011 N 03-04-05/3-1013). Аналогичные разъяснения предоставлялись и в отношении доходов цедента: при уступке физическим лицом прав требования по договору займа другому лицу у физического лица - цедента возникает облагаемый НДФЛ доход в размере полученных от цессионария денежных средств. Смотрите письма Минфина России от 10.07.2018 N 03-04-06/47916, от 10.06.2014 N 03-04-05/27970, от 20.06.2013 N 03-04-05/23160.

Вместе с тем, как было сказано выше, доходом в целях исчисления НДФЛ признается экономическая выгода (ст. 41 НК РФ). По мнению Конституционного Суда РФ, доходом для целей обложения НДФЛ федеральный законодатель признает лишь экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, возникающую у физического лица при осуществлении им хозяйственной деятельности (определения КС РФ от 27.10.2015 N 2539-О, от 20.12.2016 N 2677-О, от 19.07.2016 N 1460-О).

С учетом сказанного, на наш взгляд, говорить о возникновении у налогоплательщика экономической выгоды можно только в том случае, когда получение того или иного вида имущества предполагает приращение его имущественного состояния и, как следствие, увеличение финансовых результатов его деятельности. Смотрите также постановления АС Уральского округа от 12.02.2019 N Ф09-9499/18 по делу N А76-10032/2018, Второго ААС от 04.04.2014 N 02АП-214/14, Одиннадцатого ААС от 02.08.2012 N 11АП-7659/12.

Президиум ВС РФ в постановлении от 22.07.2015 N 8-ПВ15 (далее - Постановление N 8-ПВ15) с учетом пп. 3, 7 ст. 3 НК РФ и ст. 41 НК РФ пришел к выводу, что в связи с отсутствием специальных норм, устанавливающих порядок определения налоговой базы при переуступке права требования по договорам, налогооблагаемой базой является экономическая выгода в виде разницы между выручкой, полученной по договору уступки права требования, и суммой платежа, на основании которого такое право приобретено.

Чуть позже правовая позиция, приведенная в Постановлении N 8-ПВ15, была признана Конституционным Судом РФ и в отношении доходов, полученных цессионарием при погашении задолженности должником. Так, в определении от 27.10.2015 N 2539-О отмечено, что доходом для целей обложения НДФЛ федеральный законодатель признает лишь экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, возникающую у физического лица при осуществлении им хозяйственной деятельности. В случае исполнения обязательства должником перед лицом, которое приобрело право требования к такому должнику, доход возникнет, если размер расходов на приобретение права требования будет меньше, чем размер исполненного обязательства, и составит разницу соответствующих сумм.

В настоящее время данная правовая позиция принята к сведению как контролирующими органами, так и судами. Смотрите письма ФНС России от 19.01.2022 N СД-19-11/11@, от 09.02.2016 N БС-4-11/1889@, от 20.01.2016 N СА-4-7/566, письмо Минфина России от 25.10.2018 N 03-04-05/76618, апелляционное определение Московского городского суда от 22.12.2015 N 33а-47932/15, постановление Второго ААС от 06.08.2021 N 02АП-5238/21 по делу N А29-14567/2018 (определением ВС РФ от 12.07.2022 N 301-ЭС22-10758 по делу N А29-14567/2018 не подтверждено наличие оснований для рассмотрения дела в судебном заседании Судебной коллегии ВС РФ и пересмотра обжалуемых судебных актов), кассационные определения Четвертого кассационного суда общей юрисдикции от 16.09.2021 по делу N 88а-24124/2021, Шестого кассационного суда общей юрисдикции от 24.02.2022 N 88а-4576/2022 и др.

В связи с изложенным мы считаем, что в рассматриваемой ситуации доходы, полученные физическим лицом, должны определяться с учетом положений ст. 41 НК РФ в размере фактически полученной экономической выгоды.

В таком случае необходимо учитывать, что ст. 220 НК РФ не предусматривает возможность применения имущественного налогового вычета или уменьшения суммы облагаемых налогом доходов от погашения ранее приобретенного права требования по договору на сумму понесенных расходов (письмо Минфина России от 09.11.2018 N 03-04-05/80829). На этом официальные органы делают акцент и после выхода приведенной выше правовой позиции судей (письма Минфина России от 30.04.2019 N 03-04-05/31961, от 11.04.2019 N 03-04-05/25896, от 13.03.2018 N 03-04-05/15204, ФНС России от 22.03.2021 N БС-4-11/3713@). Отметим, что мы разделяем данную позицию, положения НК РФ действительно не предусматривают норм, позволяющих учитывать подобные расходы.

При этом, по нашему мнению, как следует из совокупности положений НК РФ, официальных разъяснений и судебной позиции, речь в этом случае идет не об уменьшении налогооблагаемого дохода на какой-либо вычет (сумму понесенных расходов), а именно о порядке определения размера самой экономической выгоды - дохода физического лица (т.е. объекта налогообложения).

С учетом сказанного НДФЛ в данном случае должен быть рассчитан исходя из величины, представляющей собой разницу между суммой, полученной по договору займа от должника, и суммой расходов на приобретение права требования.

С учетом последней судебной практики и разъяснений ФНС России полагаем, что вероятность возникновения налоговых рисков при определении налогоплательщиком дохода от уступки права требования с учетом п. 1 ст. 41 НК РФ (то есть с разницы между полученной суммой задолженности и суммой платежа, на основании которого такое право приобретено) значительно уменьшилась. Шансы отстоять свою позицию в суде налогоплательщиком в настоящее время достаточно велики. Судя по арбитражной практике, суды при принятии решений ссылаются на постановление ВС РФ N 8-ПВ15, определение КС РФ от 27.10.2015 N 2539-О (смотрите, например, постановление Второго ААС от 06.08.2021 N 02АП-5238/21 по делу N А29-14567/2018).

Отметим, что четких критериев, позволяющих квалифицировать доходы в качестве связанных или не связанных с предпринимательством, НК РФ не устанавливает. Признаки предпринимательской деятельности носят оценочный характер.

На наш взгляд, поскольку получение дохода в виде погашения ООО задолженности по договору займа будет являться следствием приобретения (или получения в дар) соответствующего права требования от прежнего участника ООО, а не в результате осуществления новым участником деятельности, направленной на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг, полагаем, что есть основания для признания дохода от погашения долга по договору займа в качестве дохода, облагаемого НДФЛ. В свою очередь, налоговые органы могут квалифицировать указанную деятельность (дать ей оценку) только в рамках проведения контрольных мероприятий при наличии у них полной и всесторонней информации обо всех обстоятельствах деятельности ИП.

Вместе с тем данная позиция является нашим экспертным мнением и может отличаться от мнения других специалистов. Официальных разъяснений и материалов судебной практики по аналогичным ситуациям нами не обнаружено.

С целью более объективной оценки налоговых рисков при принятии решения налогоплательщик может воспользоваться правом обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту своего учета за письменными разъяснениями (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21, подп. 4 п. 1 ст. 32, пп. 1, 3 ст. 34.2 НК РФ). Наличие таких разъяснений в случае спора с налоговым органом будет считаться обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения (подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ). Обратиться в налоговый орган за разъяснениями возможно на сайте ФНС России: https://www.nalog.ru/rn77/service/obr_fts/other/ul/. Кроме того, для получения консультации можно позвонить по единому номеру: 8 (800) 222-2222 (письмо ФНС России от 09.09.2021 N КВ-3-14/6138@).