ГАРАНТ: Оплата организацией физическому лицу за право аренды земельного участка

Организация хочет купить право аренды земельного участка, земля относится к землям населённых пунктов и принадлежит муниципальному образованию, но право аренды оформлено на физическое лицо, которое просит за него 1 700 000 руб. наличными. Как это оформить? Какие налоги надо будет за него заплатить? Надо ли оформлять чек ККТ?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

В рассматриваемой ситуации организации следует заключить договор уступки права аренды или договор купли-продажи права аренды с физическим лицом в письменной форме,

• зарегистрировать переход права аренды в Росреестре.
• зафиксировать передачу денежных средств в договоре и акте приема-передачи.
• учесть затраты на приобретение права аренды в бухгалтерском учёте.

При выплате дохода физическому лицу организация не должна удерживать НДФЛ.

В данном случае не возникает налогообложение по налогу на добавленную стоимость.

При оплате физическому лицу за право аренды земельного участка организация не обязана применять ККТ.

Обоснование вывода:

Гражданско-правовые отношения

В соответствии с пп. 5 и 9 ст. 22 ЗК РФ арендатор земельного участка вправе передать свои права и обязанности по договору аренды земельного участка (при аренде земельного участка, находящегося в государственной или муниципальной собственности, на срок более чем пять лет) третьему лицу - новому арендатору без согласия арендодателя при условии его уведомления. В таком случае речь идет о перенайме.

При этом заключение нового договора аренды земельного участка не требуется, однако ответственным по договору аренды земельного участка перед арендодателем становится новый арендатор.

В свою очередь, в силу п. 2 ст. 615 ГК РФ арендатор вправе с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду (поднаем) и передавать свои права и обязанности по договору аренды другому лицу (перенаем), предоставлять арендованное имущество в безвозмездное пользование, а также отдавать арендные права в залог и вносить их в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных товариществ и обществ или паевого взноса в производственный кооператив, если иное не установлено ГК РФ, другим законом или иными правовыми актами. В указанных случаях, за исключением перенайма, ответственным по договору перед арендодателем остается арендатор.

В результате происходит замена арендатора в договоре аренды, которая должна производиться с соблюдением как правил об уступке требования, так и о переводе долга (ст. 382, 391, 392.3 ГК РФ, п. 16 информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66). Цена такой сделки, порядок взаиморасчетов, равно как и вопросы передачи предмета аренды определяются по соглашению сторон в сделке перенайма (ст. 421, 423, 424 ГК РФ). Смотрите также Энциклопедию решений. Перенаем.

Таким образом, замена стороны в договоре аренды имеет признаки одновременно уступки требования (параграф 1 главы 24 ГК РФ) и перевода долга (параграф 2 главы 24 ГК РФ). При этом перенаем приводит к изменению лишь стороны в договоре (арендатора), в то время как права и обязанности, ранее возникшие из этого договора, остаются в неизменном виде.

Соглашение о перенайме по смыслу п. 1 ст. 453 ГК РФ является не дополнительным соглашением к договору, изменяющим первоначальные обязательства тех же сторон, а самостоятельным договором, в результате заключения которого договорные права и обязанности прекращаются у первоначального и возникают у нового арендатора.

Таким образом, в данном случае организации следует заключить договор уступки права аренды или договор купли-продажи права аренды с физическим лицом в письменной форме. При этом заключение нового договора аренды земельного участка не требуется.

Согласно п. 1 ст. 131 ГК РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним органами, осуществляющими такую регистрацию. Регистрации подлежат: право собственности, право хозяйственного ведения, право оперативного управления, право пожизненного наследуемого владения, право постоянного пользования, ипотека, сервитуты, а также иные права в случаях, предусмотренных Гражданским кодексом РФ и иными законами.

В соответствии с п. 1 ст. 4 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" наряду с государственной регистрацией вещных прав на недвижимое имущество подлежат государственной регистрации ограничения (обременения) прав на него, в том числе сервитут, ипотека, доверительное управление, аренда.

В силу п. 2 ст. 389, п. 2 ст. 391 ГК РФ уступка требования и перевод долга по сделке, требующей государственной регистрации, должны быть зарегистрированы в порядке, установленном для регистрации этой сделки, если иное не установлено законом.

В случаях, если законом предусмотрена государственная регистрация сделок, правовые последствия сделки наступают после ее регистрации (п. 1 ст. 164 ГК РФ).

Государственная регистрация договоров аренды земельных участков в соответствии с п. 2 ст. 609 ГК РФ, п. 1 ст. 25 и п. 2 ст. 26 ЗК РФ производится в случае их заключения на срок не менее года.

С учетом изложенного, а также принимая во внимание п. 3 ст. 433 ГК РФ соглашение о перенайме подлежит государственной регистрации.

В соответствии с ч. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.07.2015 N 218-ФЗ, п. 1 Положения о Федеральной службе государственной регистрации, кадастра и картографии, утвержденного постановлением Правительства РФ от 01.06.2009 N 457 эта служба (Росреестр) является органом, осуществляющим функции по государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним. Государственная регистрация осуществляется Росреестром и его территориальными органами.

НДФЛ

Обязанность по уплате того или иного налога непосредственным образом связана с возникновением у налогоплательщика соответствующего объекта налогообложения (п. 1 ст. 38 НК РФ).

В соответствии со ст. 209 НК РФ объектом налогообложения НДФЛ признается доход, полученный:

• от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ;
• от источников в РФ - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ.

Согласно п. 1 ст. 207 НК РФ плательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Право аренды по своей юридической природе является имущественным правом (определение СК по гражданским делам Верховного Суда РФ от 25.04.2017 N 60-КГ17-1, определение Верховного Суда РФ от 27.01.2016 N 306-КГ15-15500). То есть в данном случае имеет место передача имущественных прав.

Согласно подп. 10 п. 1 ст. 208 НК РФ доходы от реализации имущественного права относятся к доходам от источников в РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 226 НК РФ исчисление и уплата НДФЛ производятся налоговыми агентами в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых они являются, с зачетом ранее удержанных сумм налога (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм налога производится в соответствии со ст. 214.7 НК РФ), а в случаях и порядке, предусмотренных ст. 227.1 НК РФ, также с учетом уменьшения на суммы фиксированных авансовых платежей, уплаченных налогоплательщиком-иностранцем.

При этом особенности исчисления и (или) уплаты налога по отдельным видам доходов устанавливаются статьями 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 214.7, 226.1, 226.2, 227 и 228 НК РФ.

Так, исчисление и уплату налога в соответствии со ст. 28 НК РФ производят налогоплательщики физические лица - исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности, и имущественных прав, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 17.1 ст. 217 НК РФ, когда такие доходы не подлежат налогообложению, а также если иное не предусмотрено главой 23 НК РФ (подп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ).

Налогоплательщики, указанные в п. 1 ст. 228 НК РФ, самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном ст. 225 НК РФ (п. 2 ст. 227 НК РФ).

Таким образом, организация-покупатель имущественного права при выплате дохода физическому лицу не должна удерживать НДФЛ.

НДС

Операции, признаваемые объектом налогообложения НДС, перечислены в п. 1 ст. 146 НК РФ.

В силу подп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ операции по реализации земельных участков (долей в них) не признаются объектом обложения НДС. Но поскольку в данном случае речь о передаче прав и обязанностей по аренде, а не о реализации земельного участка, эта норма к случаям перенайма неприменима.

Передача имущественных прав на территории РФ признается объектом обложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Налоговая база в этом случае определяется с учетом особенностей, установленных ст. 155 НК РФ (п. 1 ст. 153 НК РФ). В свою очередь, пунктом 5 ст. 155 НК РФ установлено, что при передаче прав, связанных с правом заключения договора, и арендных прав налоговая база определяется в порядке, предусмотренном ст. 154 НК РФ.

То есть в отношении уступки прав аренды налоговая база по НДС определяется в общем порядке как договорная цена передаваемых прав без учета НДС, и в том налоговом периоде, в котором такая передача состоялась (п. 1 ст. 154, п. 8 ст. 167 НК РФ, письма Минфина России от 15.02.2017 N 03-07-11/8358, ФНС России от 01.08.2011 N ЕД-4-3/12444@). Не позднее пяти календарных дней необходимо выставить счет-фактуру в адрес нового арендатора на сумму платы, установленной соглашением о перенайме (п.п. 1 и 3 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ).

Особенностью рассматриваемой ситуации является то обстоятельство, что сделка осуществляется с физическим лицом.

В соответствии с п. 1 ст. 143 НК РФ плательщиками НДС являются:

• организации;
• индивидуальные предприниматели;
• лица, признаваемые налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (далее в настоящей главе - налог) в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, определяемые в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле.

Физические лица, не имеющие статуса ИП, не являются плательщиками НДС.

Следовательно, налогообложение НДС при перенайме земельного участка (или заключении договора купли-продажи права аренды земельного участка) в данном случае не возникает.

Необходимость применения контрольно-кассовой техники

Контрольно-кассовая техника (далее - ККТ), включенная в реестр ККТ, применяется на территории РФ в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями (далее - ИП) при осуществлении ими расчетов, за исключением случаев, установленных Федеральным законом N 54-ФЗ (п. 1 ст. 1.2 Закона N 54-ФЗ).

По общему правилу ККТ должна применяться на месте осуществления расчета с покупателем (клиентом) в момент расчета. При расчетах с физическими лицами, не являющимися ИП, ККТ используется независимо от способа расчета - наличными деньгами или в безналичном порядке, в том числе через кассу кредитного учреждения (п. 1 ст. 4.3 Закона N 54-ФЗ).

Если исходить из буквального трактования нормы Закона о ККТ, то при выплате денежных средств за товары, работы, услуги покупатель (клиент) обязан применять ККТ (поскольку это является расчетом в понимании Закона о ККТ).

Вместе с тем ККТ применяется лицом, которое реализует товары, выполняет работы, оказывает услуги и которое формирует и передает (направляет) кассовый чек покупателю (клиенту). В схожей ситуации при осуществлении организацией (индивидуальным предпринимателем) выплаты денежных средств физическому лицу, например, в рамках обязательств по договору гражданско-правового характера применение ККТ и выдача кассового чека не производятся (письма Минфина России от 11.12.2018 N 03-01-15/89828, от 10.08.2018 N 03-01-15/56554).

Также следует отметить, что не любое поступление денежных средств требует применения ККТ, а только то, что отвечает понятию "расчет" для целей Закона N 54-ФЗ, под которым понимаются:

• прием (получение) и выплата денежных средств наличными деньгами и (или) в безналичном порядке за товары, работы, услуги;
• прием ставок, интерактивных ставок и выплата денежных средств в виде выигрыша и т.п.;
• прием (получение) и выплата денежных средств в виде предварительной оплаты и (или) авансов, зачет и возврат предварительной оплаты и (или) авансов;
• предоставление и погашение займов для оплаты товаров, работ, услуг (включая осуществление ломбардами кредитования граждан под залог принадлежащих гражданам вещей и деятельности по хранению вещей);
• предоставление или получение иного встречного предоставления за товары, работы, услуги.

Как мы видим, имущественные права в определении понятия "расчеты" не поименованы.

В связи с этим, если речь идет именно о передаче имущественных прав, а не об оказании услуг или продаже товаров, ККТ не применяется также и в ситуации получения денежных средств от физического лица.

Таким образом, при оплате физическому лицу за право аренды земельного участка организация не обязана применять ККТ.

С учетом изложенного, в рассматриваемой ситуации организации следует заключить договор уступки права аренды или договор купли-продажи права аренды с физическим лицом в письменной форме,

• зарегистрировать переход права аренды в Росреестре;
• зафиксировать передачу денежных средств в договоре и акте приема-передачи;
• учесть затраты на приобретение права аренды в бухгалтерском учете (ч. 2 ст. 1, 5, п. 8 ст. 3 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. 10, подп. "в" п. 13 ФСБУ 25/2018 "Бухгалтерский учет аренды").