ГАРАНТ: Включение в НДС суммы, полученной от нового должника за уступку права требования
Российская организация на ОСН (далее - Организация или Лизингополучатель) является лизингополучателем по договору финансовой аренды (лизинга) автопогрузчика. В настоящее время срок действия договора лизинга еще не истек.
Организация оформила соглашение о замене лица в обязательстве по договору финансовой аренды (лизинга), по которому передает все права и обязанности Новому Должнику. Новый Должник продолжает платить по графику платежей Лизингодателю, не возмещая Лизингополучателю ранее осуществленные платежи. Также оформляется соглашение об уступке права требования, по которому за уступаемое право Новый Должник уплачивает Организации твердую сумму, прописанную в соглашении.
С какой суммы Организация должна уплатить НДС и на какую сумму выдать Новому Должнику счет-фактуру?
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В анализируемой ситуации Организация должна включить в налоговую базу по НДС всю сумму, полученную от Нового Должника за уступку права требования. При этом используется общая ставка НДС.
Лизингополучатель обязан не позднее пяти календарных дней, считая со дня передачи имущественных прав по договору лизинга, выставить Новому Должнику счет-фактуру на полную стоимость передаваемых прав.
Обоснование позиции:
Замена лизингополучателя, т.е. передача его прав и обязанностей по договору лизинга другому лицу, возможна в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 615 ГК РФ, согласно которому арендатор вправе с согласия арендодателя передавать свои права и обязанности по договору аренды другому лицу (перенаем), если иное не установлено ГК РФ, другим законом или иными правовыми актами. В таком случае ответственным перед лизингодателем становится новый лизингополучатель.
Поскольку к новому лизингополучателю (в данном случае Новому Должнику) переходят не только обязанности, но и права по договору лизинга, перемена лизингополучателя должна осуществляться с соблюдением норм гражданского законодательства как об уступке права требования, так и о переводе долга (ст. 392.3 ГК РФ, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.10.2009 N Ф04-5247/2009(18771-А27-13)).
Договор уступки права требования может быть возмездным (п. 9 информационного письма Президиума ВАС РФ от 30.10.2007 N 120, постановления Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.07.2012 N 19АП-2719/12, Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.08.2008 N 16АП-1191/08). При этом в силу п. 1 ст. 424 ГК РФ цена сделки устанавливается соглашением сторон. Порядок взаиморасчетов между прежним и новым лизингополучателем, равно как и вопросы передачи предмета лизинга, определяются по соглашению сторон в сделке перенайма.
В целях налогообложения уступка права требования по договору рассматривается как реализация имущественных прав, а согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ передача имущественных прав признается объектом обложения НДС (письма ФНС России от 27.08.2021 N СД-4-3/12125@, Минфина России от 06.08.2021 N 03-07-05/63365, от 05.11.2019 N 03-07-11/84894 и др.).
Порядок определения налоговой базы при передаче имущественных прав установлен ст. 155 НК РФ. В соответствии с абзацем вторым п. 1 ст. 155 НК РФ при уступке первоначальным кредитором денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), или при переходе указанного требования к другому лицу на основании закона налоговая база по НДС определяется как сумма превышения дохода, полученного первоначальным кредитором при уступке права требования, над размером денежного требования, права по которому уступлены.
По мнению финансового ведомства, при уступке лизингодателем (первоначальным кредитором) другому лицу (новому кредитору) имущественного права - денежного требования, вытекающего из договора реализации услуг лизинга, НДС исчисляется в вышеуказанном порядке, предусмотренном абзацем вторым п. 1 ст. 155 НК РФ (письмо Минфина России от 14.02.2018 N 03-07-11/9078).
При передаче имущественных прав в соответствии с абзацем вторым п. 1 и пунктами 2-4 и 6 ст. 155 НК РФ, когда налоговая база определяется как разница между доходами от реализации и расходами на приобретение указанных имущественных прав, используется расчетная ставка НДС (письма Минфина России от 16.07.2021 N 03-07-05/56981, от 25.01.2021 N 03-07-11/4023, ФНС России от 17.08.2015 N ГД-4-3/14434@ и др.).
Однако в данном случае уступку прав производит не Лизингодатель, а Лизингополучатель. У Лизингополучателя в анализируемой ситуации отсутствует первоначальная стоимость денежного требования, права по которому уступаются, поскольку Лизингодатель не обязан платить Организации какие-либо денежные суммы. В рассматриваемом случае речь идет о передаче арендных прав по договору лизинга.
При передаче прав, связанных с правом заключения договора, и арендных прав налоговая база определяется в порядке, предусмотренном ст. 154 НК РФ (п. 5 ст. 155 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС.
По мнению финансового ведомства, налоговая база по НДС в отношении арендных прав определяется как договорная цена передаваемых прав без учета НДС (письмо Минфина России от 15.02.2017 N 03-07-11/8358).
В связи с этим полагаем, что Организация должна включить в налоговую базу по НДС всю сумму, полученную от Нового Должника за уступку права требования. При этом используется общая ставка НДС (с 2026 года 22%).
На основании подп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ налогоплательщик обязан составить счет-фактуру (согласно п. 3 ст. 168 НК РФ - не позднее пяти календарных дней со дня передачи имущественных прав), вести книги покупок и книги продаж при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ (за исключением операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ, если иное не предусмотрено подп. 1.1 п. 3 ст. 169 НК РФ).
При этом п. 3 Правил ведения книги продаж установлено, что в книге продаж подлежат регистрации составленные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС в соответствии с НК РФ, в том числе при передаче имущественных прав, получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящей передачи имущественных прав.
Из совокупного толкования подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ и абзаца 2 п. 1 ст. 155 НК РФ следует, что операции по реализации имущественных прав, вытекающих из договора реализации товаров (работ, услуг), являются объектом обложения НДС, поэтому Организация, уступающая денежное требование, обязана выставить соответствующий счет-фактуру.
В п. 8 ст. 167 НК РФ прямо указано, что при передаче арендных прав момент определения налоговой базы определяется как день передачи имущественных прав. При этом в силу положений п. 3 ст. 168 НК РФ Лизингополучатель обязан не позднее пяти календарных дней, считая со дня передачи имущественных прав по договору лизинга, выставить Новому Должнику счет-фактуру на полную стоимость передаваемых прав.
К сведению:
Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.