115583, г. Москва, ул. Елецкая, д. 8 к. 2
Наши социальные сети:

Договор поставки оборудования

05.12.2009

1. К Стороне 3 переходят от Стороны 1 права по получению в собственность оборудования от Стороны 2.
2. К Стороне 3 переходят от Стороны 1 обязанности по принятию оборудования и пуско-наладочных работ и их оплате (оставшиеся 10% от стоимости).
3. Сторона 1 и Сторона 2 подтверждают, что в счет оплаты по договору поставки Сторона 1 перечислила Стороне 2 денежные средства, равные 90% стоимости оборудования.
4. За переуступаемое право Сторона 3 обязуется перечислить Стороне 1 денежные средства на сумму, равную 90% от стоимости оборудования, до 23.02.2010.
5. Сторона 2 не возражает против перемены в договоре Стороны 1 на Сторону 3 и перехода к ней всех прав и обязанностей по договору поставки.
Все три стороны применяют общий режим налогообложения. Сторона 1 при уступке права (требования) выставила Стороне 3 счет-фактуру и акт по переуступке прав по договору на сумму, равную 90% от стоимости оборудования. Документов на поставку оборудования у Стороны 3 нет.
Какой порядок отражения произведенных операций в бухгалтерском учете и порядок их налогообложения у Стороны 3, которой передается право (требования)?

В соответствии со ст. 382 ГК РФ право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона.
Статья 384 ГК РФ устанавливает, что, если иное не установлено договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты. При этом п. 1 ст. 389 ГК РФ определяет, что уступка требования, основанного на сделке, совершенной в письменной форме, должна быть совершена в соответствующей письменной форме.
В рассматриваемой ситуации Сторона 1 имела право требовать от Стороны 2 поставки оборудования (ст. 506 ГК РФ), а при неисполнении Стороной 2 обязанности по передаче товара в установленный срок (ст. 457 ГК РФ) Сторона 1 вместо требования о передаче товара имела возможность потребовать возврата суммы предварительной оплаты за товар, не переданный продавцом (п. 3 ст. 487 ГК РФ).
При этом Сторона 1 имеет право передать третьему лицу права (требования), вытекающие из договора поставки товара, предварительно оплаченного покупателем, так как запрета на уступку таких прав (требований) не содержится в ст. 383 ГК РФ.
Таким образом, Сторона 1 имеет право уступить Стороне 3 принадлежащее ей право (требование) к Стороне 2 по договору поставки.
При этом в рассматриваемой ситуации исходя из условий сделки у Стороны 3 (у Вашей организации) в результате передачи ей права требования к Стороне 2 возникнет:
1) право требования (дебиторская задолженность) исполнения обязательств по договору поставки у Стороны 2;
2) обязательство (кредиторская задолженность) перед:
- Стороной 1 по оплате уступленного права требования (90% от стоимости приобретаемого оборудования);
- Стороной 2 по окончательной оплате оборудования (10% от стоимости оборудования).

Бухгалтерский учет

Бухгалтерский учет приобретенной дебиторской задолженности осуществляется на основании ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" (далее - ПБУ 19/02).
Так, п. 2 ПБУ 19/02 указывает, что одним из условий, выполнение которых необходимо для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений, является способность актива приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения и его покупной стоимостью) и т.п.
В рассматриваемой ситуации Сторона 3 приобретает право на 90% от суммы, на которую впоследствии ей будет отгружено оборудование, оставшиеся 10% Сторона 3 доплатит Стороне 2. Таким образом, в рассматриваемом случае приобретенное право не обладает способностью приносить Стороне 3 доход в будущем и не должно приниматься к бухгалтерскому учету в качестве финансового вложения. Такое право, по нашему мнению, принимается к бухгалтерскому учету как дебиторская задолженность.
Поэтому, на наш взгляд, приобретение у Стороны 1 права требования нужно отразить в учете проводкой:
Дебет 76, субсчет "Расчеты со Стороной 2" Кредит 76, субсчет "Расчеты со Стороной 1" - на сумму, равную 90% от стоимости оборудования.
В дальнейшем, при оплате Стороне 1 денежных средств за приобретенное право (требования), нужно будет делать записи:
Дебет 76, субсчет "Расчеты со Стороной 1" Кредит 51 (50) - оплачена Стороне 1 приобретенная дебиторская задолженность (общая сумма - 90% от стоимости оборудования).
Таким образом, после полного погашения долга счет 76, субсчет "Расчеты со Стороной 1", закроется.
Кроме того, в учете необходимо отразить возникшие обязательства перед Стороной 2:
Дебет 76, субсчет "Расчеты со Стороной 2" Кредит 51 - оплачена Стороне 2 сумма задолженности за приобретаемой оборудование - на сумму, равную 10% от стоимости оборудования.
При получении оборудования от Стороны 2 в учете нужно произвести запись:
Дебет 08 (07, 10) Кредит 76, субсчет "Расчеты со Стороной 2" - получено оборудование от Стороны 2 (погашена дебиторская задолженность) на сумму, равную 100% стоимости оборудования.
В результате мы видим, что счет 76, субсчет "Расчеты, со Стороной 2 также закрывается полностью.
Отметим также, что в тексте вопроса Вы указали, то в настоящее время документов на поставку оборудования у Стороны 3 нет. Их и действительно не должно быть, так как эти документы (товарная накладная ТОРГ-12, форма которой утверждена постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132, и счет-фактура) составляются при фактической реализации товара (указания по заполнению ТОРГ-12, п. 1 ст. 168 НК РФ). А реализацией товаров, работ или услуг признается передача на возмездной основе права собственности на товары (п. 1 ст. 39 НК РФ).
Кроме того, в частности, накладная ТОРГ-12 является основанием для списания товаров с учета поставщика, соответственно, пока оборудование фактически не передано покупателю, Сторона 2 не имеет право выписать товарную накладную и списать оборудование со своего учета.
Таким образом, данные документы Сторона 2 составит в момент перехода права собственности на товар (ст. 458 ГК РФ), когда оборудование будет отгружено Стороне 3. При этом ТОРГ-12 и счет-фактуру Сторона 2 должна будет выписать на имя Стороны 3 - той организации, которой оборудование поставляется. Для этого Стороне 2 в своем учете необходимо изменить кредитора, сделать это можно проводкой:
Дебет 60, субсчет "Расчеты со Стороной 1" Кредит 60 субсчет "Расчеты со Стороной 3" - основанием для такой "переброски" по субсчетам будет являться уведомление об уступке права (требования).

Налоговый учет

НДС

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача имущественных прав признаются объектом налогообложения по НДС.
Поэтому при реализации оборудования Сторона 2 дополнительно к цене реализуемой продукции (оборудования) обязана предъявить к оплате покупателю соответствующую сумму налога (п. 1 ст. 168 НК РФ) и выставить соответствующий счет-фактуру (п. 3 ст. 168 НК РФ).
Таким образом, Сторона 2 при реализации оборудования предъявит Стороне 3 к оплате НДС и выставит счет-фактуру.
Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам по НДС подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ.
В соответствии со ст. 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию РФ после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, обязательным условием для принятия НДС к вычету является использование приобретенных товаров (работ, услуг) для осуществления облагаемых НДС операций.
Соответственно, в случае, если приобретенное оборудование будет использоваться Стороной 3 в деятельности, облагаемой НДС, то при постановке оборудования на учет и при наличии правильно составленного счета-фактуры от Стороны 2 (ст. 169 НК РФ) предъявленную к оплате сумму налога Сторона 3 сможет взять к вычету.
Что касается операции по приобретению права требования у Стороны 1, то порядок налогообложения передаваемого права в данном случае НК РФ отдельно не урегулирован.
Дело в том, что порядок определения налоговой базы по операциям уступки требования устанавливался ст. 155 НК РФ. В п. 1 и п. 2 данной статьи предусмотрен порядок определения налоговой базы при уступке денежного требования. Однако в рассматриваемом случае осуществляется не уступка денежного требования, возникшего из договора поставки товаров, а уступка права (требования) передачи товара, основанного на обязательстве, вытекающем из договора поставки, поэтому, на наш взгляд, п. 1, п. 2 ст. 155 НК РФ в данном случае не применяются.
Принимая во внимание остальные положения ст. 155 НК РФ, можно сделать вывод, что в отношении операций по уступке требования передачи товара, вытекающего из договора купли-продажи, особенностей определения налоговой базы главой 21 НК РФ не установлено.
При этом в письме Минфина России от 20.09.2006 N 03-04-10/13 разъяснено следующее. Если особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав в каких-либо случаях законодательно не установлены, то налоговая база определяется в порядке, предусмотренном п. 2 статьи 153 НК РФ. Это значит, что при определении налоговой базы выручка от передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных имущественных прав.
Следовательно, согласно позиции Минфина в рассматриваемом случае налоговая база при передаче прав получения товара должна определяться исходя из полной стоимости передаваемых прав, то есть Сторона 1 должна начислить НДС на сумму, равную 90% от стоимости оборудования, и выставить на эту же сумму счет-фактуру. Как видим, такой порядок исчисления НДС приводит к двойному налогообложению (Стороне 3 придется уплатить налог дважды):
- в первый раз - с операции по реализации оборудования Стороной 2;
- во второй - с операции по передаче права (требования) Стороной 1.
В настоящее время некоторыми специалистами высказывается мнение, согласно которому порядок определения налоговой базы при первичной уступке права (требования) передачи товаров по договору купли-продажи главой 21 не установлен, поэтому обязанность по начислению НДС при таких операциях не возникает. Логика рассуждений при этом такова.
В соответствии с п. 1 ст. 53 НК РФ должна быть установлена не только налоговая база, но и порядок ее определения. Пункт 1 ст. 153 НК РФ определяет, что налоговая база при передаче имущественных прав определяется с учетом особенностей, установленных главой 21 НК РФ.
Пункт 2 и п. 4 ст. 155 НК РФ устанавливают порядок определения налоговой базы лишь при передаче денежных требований, то есть прав на получение денежных средств. В то же время обязательственные имущественные права не ограничиваются денежными: к их числу относятся в том числе и права требования передачи вещи, выполнения работ, оказания услуг, причем каждое из таких прав также может быть уступлено кредитором. Однако в статье 155 НК РФ нет никаких указаний об определении налоговой базы при уступке таких требований (исключение составляет право на получение недвижимости).
В свою очередь, положения п. 2 ст. 153 НК РФ нельзя рассматривать как порядок определения налоговой базы при уступке права требования: нормы этого пункта устанавливают лишь порядок определения выручки в тех случаях, когда нормами статьи 155 НК РФ установлен механизм определения налоговой базы (материал "НДС при передаче имущественных прав" (Р.С. Курбанов, "Налоговед", N 5, май 2006 г.).
По нашему мнению, порядок определения налоговой базы в рассматриваемом случае должен быть аналогичен порядку, предусмотренному для уступки права требования новым кредитором в п. 2 ст. 155 НК РФ. При этом в случае, когда образуется отрицательная величина - убыток от реализации прав, – налоговая база должна равняться нулю, а НДС при этом не исчисляется, то есть Сторона 1 при уступке права (требования) не должна была предъявлять к оплате Стороне 3 НДС и выставлять счет-фактуру.
Однако такой подход влечет за собой соответствующие налоговые риски, поэтому в данной ситуации было бы оправданно обратиться за разъяснениями в официальные органы.
Если же Сторона 1 все-таки НДС к оплате Стороне 3 предъявит, то, по нашему мнению, в данном случае Сторона 3 имеет право взять предъявленные ей суммы налога к вычету на основании общих условий, установленных ст. 171, ст. 172 НК РФ.

Налог на прибыль

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных им расходов.
При этом расходами, уменьшающими базу для исчисления налога на прибыль, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Порядок учета приобретенного оборудования в целях налогообложения прибыли будет зависеть от того, является ли данное оборудование амортизируемым имуществом или нет.
Напомним, что в налоговом учете порядок начисления амортизации для целей налогообложения предусмотрен статьями 256-259 НК РФ. Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Амортизация признается в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным статьями 259 и 322 НК РФ (п. 3 ст. 272 НК РФ).

Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Тимукина Екатерина, Горностаев Вячеслав


Поделиться в социальных сетях:

Статьи по теме

Факторинг на службе бизнеса.
25.04.2014

Если вы нуждаетесь в дополнительных финансовых средствах, не имея в активе ничего кроме долгов покупателей и собственных здоровых амбиций, — не отчаивайтесь. Ваши проблемы могут быть решены с помощью ...

Консультации экспертов ГАРАНТа.
01.10.2012

Заключен договор уступки права требования, которое вытекает из договора реализации товаров (работ, услуг). Организация является цессионарием.
Как отразить в "новой" декларации по налогу на прибыль доходы...

Новые технологии для коллекторов: итоги семинара АРКБ и Центра развития коллекторства
28.05.2008

16 мая 2008 года в Москве прошел семинар «Новые технологии взыскания задолженности», который организовала Ассоциация по развитию коллекторского бизнеса (АРКБ). Мероприятие проводил Генеральный директор...