Единый налог при УСН

      Определенный  период времени организация "А" инвестировала строительство. Затем между организациями было подписано соглашение о расторжении договора инвестирования, организация "Б" должна вернуть организации "А" вложенные ею инвестиции.

      Облагается  ли единым налогом  при УСН сумма  возвращенных согласно соглашению о расторжении договора инвестирования инвестиций?

      Если  в соответствии с  соглашением о  расторжении договора инвестирования организация "А" подпишет с покупателем  на квартиры договор  цессии или замены стороны, чтобы денежные средства напрямую шли в организацию "А", то какие налоговые последствия для нее возникнут? 

      Рассмотрев  вопрос, мы пришли к  следующему выводу:

      1. В отношении включения суммы,  возвращенной инвестору при расторжении  договора инвестирования, в налоговую  базу при УСН однозначных разъяснений официальных органов на данный момент нет. Вместе с тем считаем, что данные поступления нельзя признать доходами, а следовательно, нет оснований включать их в налоговую базу.

      2. В случае заключения Вами договора  уступки требования стоимость переуступленного права требования по соглашению о расторжении договора инвестирования в денежной оценке в полном объеме увеличит налоговую базу по УСН в качестве выручки от реализации имущественных прав на основании прямой нормы ст. 249 НК РФ. 

      Обоснование вывода:

      1. Как следует из норм п. 4 ст. 453 ГК РФ, соглашением сторон может  быть предусмотрено право требования  возвращения того, что было исполнено  сторонами по обязательству до  момента изменения или расторжения  договора.

      Таким образом, сумма произведенных (вложенных) инвестиций подлежит возврату в случае, если соглашением о расторжении договора инвестирования либо самим договором это предусмотрено, и в том порядке, как это предусмотрено договором или соглашением.

      Налогоплательщики, находящиеся на УСН, при определении объекта налогообложения учитывают: доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ (п. 1 ст. 346.15 НК РФ).

      При определении объекта налогообложения организацией не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ, и доходы организации, облагаемые налогом на прибыль по ставкам, предусмотренным п. 3 и п. 4 ст. 284 НК РФ (п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

      На  сегодняшний день нет единого  мнения по вопросу включения (не включения) в налоговую базу по УСН при выборе объектом налогообложения "доходы" сумм, возвращенных при досрочном расторжении договоров (в том числе инвестирования).

      С одной стороны, возвращенная сумма  при расторжении договора не может  быть признана доходом от реализации в соответствии со ст. 249 НК РФ, поскольку не связана с расчетами за реализованные товары (работы, услуги). Также она не является внереализационным доходом в соответствии со ст. 250 НК РФ, так как на основании ст. 41 НК РФ в целях налогообложения доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Поскольку никакой выгоды при возврате ранее инвестированной суммы в результате расторжения договора организация не получает, эту сумму нельзя рассматривать в качестве дохода.

      Вместе  с тем следует учитывать, что  согласно абзацу 1 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами признаются "доходы, не указанные  в ст. 249 НК РФ", далее приведен перечень "в частности". Следовательно, перечень не является исчерпывающим. Тогда как перечень доходов, не учитываемых для целей налогообложения, приведенный в ст. 251 НК РФ, является закрытым.

      Поскольку в перечне ст. 251 НК РФ поступления  инвестору (возврат суммы инвестиций по договору) в результате расторжения договора инвестирования не поименованы, не исключено, что налоговые органы могут признать данные суммы доходом, учитываемым для целей обложения единым налогом по УСН. Поэтому при возникновении претензий со стороны налоговых органов в случае невключения таких сумм в состав доходов, учитываемых при исчислении налоговой базы, не исключено, что свою позицию организации придется отстаивать в суде.

      Какие-либо официальные разъяснения по данному вопросу об учете в составе доходов сумм, возвращенных налогоплательщику при расторжении договора, для организаций, применяющих УСН с объектом налогообложения "доходы", в настоящее время отсутствуют.

      Однако  считаем возможным учитывать  позицию Минфина России об учете налогоплательщиками, избравшими в качестве объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", суммы поступлений при расторжении договора страхования.

      Как указали специалисты Минфина  России в письме от 29.03.2006 N 03-11-04/2/72, если уплаченные организацией страховые взносы (премии) не включались в состав расходов, то и при получении от страховщика части указанных взносов в связи с расторжением договора страхования их сумма не должна учитываться для целей налогообложения.

      Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 21.03.2005 N 03-03-02-04/1/76. Копия настоящего ответа (письма) была направлена в Управление налогообложения малого бизнеса ФНС России.

      В другом письме УФНС России по г. Москве от 31.08.2006 N 18-11/3/76605@ разъяснено, что, поскольку договор был расторгнут сторонами, ошибочно поступившие на расчетный счет организации-арендодателя и возвращенные арендатору денежные средства не являются доходом от реализации или внереализационным доходом. Обратите внимание, что акцент сделан на факт расторжения договора.

      Причем  ранее в письме Минфина России от 12.05.2004 N 04-02-05/2/21 было указано, например, что предварительная оплата за товары, возвращенная организации, должна увеличить  налоговую базу налогоплательщика  в день поступления этих средств на счет в банке или кассу организации, так как этот вид доходов не поименован в ст. 251 НК РФ"

      2. Правоотношения по упомянутым  в вопросе договорам уступки  требования (цессии) регулируются нормами  главы 24 ГК РФ "Перемена лиц  в обязательстве".

      В частности, п. 1 ст. 382 ГК РФ предусмотрено, что право (требование), принадлежащее  кредитору на основании обязательства, может быть передано им (Вами) другому  лицу по сделке (уступка требования).

      Право требования по договору (а в Вашем  случае - по соглашению о расторжении договора) относится к имущественным правам в силу норм ст. 128 и ст. 307 ГК РФ.

      В соответствии с отсылочной нормой ст. 346.15 к ст. 249 НК РФ доходами, учитываемыми для целей налогообложения при  УСН, являются доходы от реализации (в частности, выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав).

      Таким образом, в случае заключения Вами договора уступки требования стоимость переуступленного права требования по соглашению о расторжении договора инвестирования в денежной оценке подлежит включению в налоговую базу в качестве выручки от реализации имущественных прав в полном объеме на основании прямой нормы ст. 249 НК РФ. Об этом, в частности, говорится в письмах Минфина России от 09.12.2008 N 03-11-05/295, от 04.07.2005 N 03-11-04/2/12.