115583, г. Москва, ул. Елецкая, д. 8 к. 2
Наши социальные сети:

Консультации экспертов ГАРАНТа.

26.12.2012

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

В качестве подтверждающих расход документов могут выступать платежное поручение, подтверждающее перечисление Вашей организацией средств банку, заявление организации об открытии аккредитива, аккредитив, составленный на бумажном носителе.

Обоснование вывода:

Согласно п. 1 ст. 867 ГК РФ при расчетах по аккредитиву банк (далее - банк - эмитент), действующий по поручению плательщика об открытии аккредитива и в соответствии с его указанием, обязуется, в частности, произвести платежи получателю средств либо дать полномочие другому банку (исполняющему банку) произвести платежи получателю средств.

На основании п. 2 ст. 867 ГК РФ при открытии покрытого (депонированного) аккредитива банк-эмитент списывает со счета организации (плательщика) сумму аккредитива и перечисляет ее в распоряжение исполняющего банка. При непокрытом (гарантированном) аккредитиве резервирования средств за счет организации, поручившей банку-эмитенту открыть аккредитив, не происходит. Исполняющий банк получает право списывать средства с открытого у него счета банка-эмитента.

Расчеты по аккредитиву относятся к безналичным расчетам и регулируются в том числе Положением Банка России от 19.06.2012 N 383-П "О безналичных расчетах в Российской Федерации" (далее - Положение N 383-П).

Так, в соответствии с п. 6.6 Положения N 383-П открытие аккредитива осуществляется банком-эмитентом на основании заявления плательщика об открытии аккредитива, составляемого в порядке, установленном банком.

В силу п. 6.7 Положения N 383-П реквизиты и форма (на бумажном носителе) аккредитива устанавливаются банком. В аккредитиве должна быть указана следующая обязательная информация:

- номер и дата аккредитива;
- сумма аккредитива;
- реквизиты плательщика;
- реквизиты банка-эмитента;
- реквизиты получателя средств;
- реквизиты исполняющего банка;
- вид аккредитива;
- срок действия аккредитива;
- способ исполнения аккредитива;
- перечень документов, представляемых получателем средств, и требования к представляемым документам;
- назначение платежа;
- срок представления документов;
- необходимость подтверждения (при наличии);
- порядок оплаты комиссионного вознаграждения банков.

Как следует из многочисленных разъяснений уполномоченных органов (смотрите, например, письма Минфина России от 18.06.2009 N 03-03-06/1/408, от 19.01.2009 N 03-03-06/1/22, от 05.12.2008 N 03-03-06/1/673, УФНС России по г. Москве от 13.10.2009 N 16-15/107278), платежи в виде комиссионных вознаграждений за открытие и проведение платежей по аккредитиву, выраженные в процентном отношении расходы, следует учитывать в составе внереализационных расходов как проценты по долговым обязательствам по пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ Пункт 1 ст. 252 НК РФ определяет, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются документально подтвержденные и экономически оправданные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами признаются, в частности, затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

В письме Федеральной налоговой службы от 17.03.2010 N 3-2-06/22 разъясняется, что на основании абзаца 1 п. 4 ст. 328 НК РФ первичным документом для учета процентов в составе расходов является выписка о движении денежных средств налогоплательщика по банковскому счету.

Тогда, учитывая изложенное выше, можно сделать вывод, что первичным документом для учета расходов организации за открытие и проведение платежей по аккредитиву является выписка о движении денежных средств налогоплательщика по банковскому счету.

Однако в анализируемой ситуации расчетный счет в банке-эмитенте не открывался. Следовательно, выписка о движении денежных средств, о которой упоминается в письме Федеральной налоговой службы от 17.03.2010 N 3-2-06/22, не может быть представлена.

В то же время из вопроса следует, что денежные средства в требуемой сумме (с учетом вознаграждения банка) были перечислены Вашей организацией банку-эмитенту. Платежное поручение на перечисление указанных средств банку, по нашему мнению, и будет свидетельствовать о несении расходов Вашей организацией.

По смыслу нормы п. 1 ст. 252 НК РФ, налогоплательщик в целях применения главы 25 НК РФ вправе отнести к числу расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, затраты, которые подтверждаются любыми документами, свидетельствующими о несении расходов.

Полагаем, что в рассматриваемой ситуации такими документами могут быть также заявление плательщика об открытии аккредитива, аккредитив, составленный на бумажном носителе, в котором должен быть приписан порядок оплаты комиссионного вознаграждения, а также договор, в котором определен размер вознаграждения банка.

К сожалению, мы не располагаем разъяснениями уполномоченных органов по вопросам документального подтверждения расходов на открытие и проведение платежей по аккредитиву.

Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Завьялов Кирилл, Горностаев Вячеслав

 

Сумма долга организации "Б" перед организацией "В" составляет 2546 руб. Долг возник из договора реализации. Организация "А" (цессионарий) по договору уступки права требования купила этот долг у организации "В" (цедент) за 2232 руб. (отражено как внереализационные расходы).
Затем организация "Б" почти полностью погасила долг организации "А" (отражено как внереализационные доходы). С полученной прибыли (314 руб.) начислен налог на прибыль.
Возникает ли у цессионария обязанность исчислить НДС по данной сделке?
Если да, то с какой суммы и как отразить это в декларации по НДС?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

В рассматриваемой ситуации у организации (цессионария), приобретающей право требования, возникает обязанность по исчислению и уплате НДС с разницы между суммой доходов, полученной им при поступлении денег от должника, и суммой его затрат на приобретение данного права требования. НДС отражается по строке 010 Раздела 3 Декларации.

Обоснование вывода:

В соответствии с гражданским законодательством имущественное право (в том числе право требования) является объектом гражданских прав наряду с вещью, деньгами, ценными бумагами и иным имуществом (ст. 128 ГК РФ).

Согласно п. 1 ст. 382 ГК РФ право (требование), принадлежащее кредитору (цеденту) на основании обязательства, может быть передано им другому лицу (цессионарию) по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона.

Договор уступки права требования может быть возмездным (в "В"ом случае к нему применяются правила купли-продажи (глава 30 ГК РФ) или мены) или безвозмездным (в "В"ом случае к нему применяются правила о дарении - постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.1999 N 1134/99). В силу п. 1 ст. 424 ГК РФ цена сделки устанавливается соглашением сторон.

В рассматриваемой ситуации кредиторская задолженность цедента ("В") в размере 2546 рублей продается посредством подписания договора об уступке права требования третьей стороне - цессионарию ("А"). Из условий договора следует, что цена данной сделки установлена сторонами как 2232 рубля.

У цессионария ("А") возникают:

а) право требовать погашения задолженности (2 546 рублей) от должника ("Б");
б) обязательство оплатить цеденту ("В") сумму, причитающуюся ему за уступку права требования (2232 рубля).

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача имущественных прав признаются объектом налогообложения по НДС.

Особенности исчисления НДС при передаче имущественных прав приведены в ст. 155 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 155 НК РФ налоговая база при уступке новым кредитором, получившим денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), определяется как превышение суммы дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или при прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования.

Таким образом, после прекращения обязательств должником ("Б") перечислением денег у цессионария ("А") возникает обязанность исчислить НДС.

Согласно п. 8 ст. 167 НК РФ момент определения налоговой базы определяется в данном случае как день прекращения соответствующего обязательства (день получения денежных средств от должника).

Минфин России обращает внимание налогоплательщиков, что на уступку прав, вытекающих из всех других гражданско-правовых договоров или из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых освобождены от налогообложения, данная норма не распространяется (письмо Минфина России от 19.09.2007 N 03-07-05/58).

В рассматриваемой ситуации сумма дохода, полученного цессионарием ("А") от должника ("Б") (денежные суммы, которые перечислены / будут перечислены в счет погашения долга), составляет 2546 рублей. Сумма расходов на приобретение требования (задолженность, подлежащая оплате цеденту) - 2232 рубля. Следовательно, налоговая база по НДС будет составлять 314 рублей (2546 рублей - 2232 рубля).

Соответственно, в день получения денежных средств от должника "А" необходимо начислить НДС, налоговая ставка в данном случае - 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Полагаем, что в случае частичного погашения задолженности дебитором ("Б") налоговая база в целях исчисления НДС должна определяться как сумма превышения суммы дохода над суммой расхода, приходящейся на сумму полученного дохода. То есть момент определения налоговой базы связан с моментом выполнения должником обязательств по оплате. Однако официальных разъяснений по данному вопросу нам обнаружить не удалось. То, что нормой положения п. 2 ст. 155 НК РФ должны регулироваться не только случаи уступки права требования новым кредитором, но и случаи прекращения соответствующего обязательства, указали судьи ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 06.10.2011 N Ф07-8206/11 по делу N А05-11805/2010. При "В"ом в силу п. 8 ст. 167 НК РФ при передаче имущественных прав в ситуации, предусмотренной п. 2 ст. 155 НК РФ, момент определения налоговой базы определяется как день прекращения соответствующего обязательства.

Что касается налоговой декларации, то в настоящее время данная декларация и порядок ее заполнения (далее - Порядок) утверждены приказом Минфина РФ от 15.10.2009 N 104н.

В соответствии с п. 38.1 Порядка сумму исчисленного НДС цессионарию следует показать по строке 010 Раздела 3 Декларации.

Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Лазукова Екатерина, Горностаев Вячеслав

 

Сделка по уступке права требования к должнику по договору купли-продажи товара является контролируемой согласно ст. 105.14 НК РФ (сама сделка купли-продажи не является контролируемой).
Что будет контролировать налоговый орган: цену продажи права требования или цену, по которой товар был реализован должнику?

В рассматриваемой ситуации на предмет соответствия рыночной цене может быть проверена не цена договора купли-продажи, а цена, по которой уступлено право требования. Поясним подробнее.

Согласно ст. 105.16 НК РФ налогоплательщики обязаны уведомлять налоговые органы о совершенных ими в календарном году контролируемых сделках. Понятие контролируемых сделок раскрывается в ст. 105.14 НК РФ с учетом переходных положений, установленных Федеральным законом от 18.07.2011 N 227-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения".

ФНС России, являющаяся федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (п. 1 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 506), вправе проводить проверку полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением контролируемых сделок (п. 1 ст. 105.17 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 105.3 НК РФ в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с настоящим разделом сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Другими словами, ФНС России вправе для целей налогообложения определять, соответствует ли цена, примененная в контролируемой сделке, рыночным ценам. В силу п. 3 ст. 105.3 НК РФ под ценой, примененной в сделке, понимается цена товара (работы, услуги), примененная сторонами сделки для целей налогообложения.

Согласно п. 1 ст. 423 ГК РФ возмездным признается договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей. Размер такой платы по общему правилу устанавливается соглашением сторон (п. 1 ст. 424 ГК РФ).

Обязанностью цедента по соглашению об уступке права требования являются действия, связанные с передачей цессионарию имеющегося у него требования к должнику, удостоверяющих право требования документов и сведений, имеющих значение для осуществления требования (ст.ст. 382, 385 ГК РФ). Предмет соглашения об уступке права требования к покупателю, возникшего из договора купли-продажи, не совпадает с предметом договора купли-продажи. Плата, причитающаяся цеденту по такому соглашению, уплачивается за уступаемое право, а не за переданный по договору купли-продажи товар.

Поэтому если соглашение об уступке права требования отвечает признакам контролируемой сделки (ст. 105.14 НК РФ), то в рамках осуществления мероприятий, предусмотренных Разделом V.I НК РФ, именно цена этой сделки может быть проверена на предмет соответствия рыночной цене и при определенных последствиях повлечь корректировку налоговых обязательств, исчисленных продавцом на основании, в частности, положений ст. 279 НК РФ. Цена же, примененная в договоре купли-продажи, может быть предметом налогового контроля в том случае, если этот договор является контролируемой сделкой (то есть в рамках отношений между продавцом и покупателем).

Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Карасевич Любовь, Александров Алексей

 

Организация (покупатель) приобрела товар у поставщика. Поставщик уведомил организацию о том, что в связи с заключением договора факторинга право требования поставщика к покупателю по оплате отгруженного товара уступается в пользу банка.
Покупателем сделаны следующие проводки:
Дебет 41 Кредит 60 "Поставщик"
- получен товар;
Дебет 76 "Банк" Кредит 51
- оплата за товар по уведомлению о факторинге;
Дебет 91.02 Кредит 76 "Банк"
- расходы по факторингу (сумма долга поставщику);
Дебет 60 Поставщик Кредит 91.01
- доходы по факторингу (на сумму перевода долга по факторингу).
Все платежи по оплате поставленного товара после получения уведомления осуществлялись покупателем на расчетный счет банка.
Правомерно ли использование организацией счета 91 "Прочие доходы и расходы" в данной ситуации?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Использование организацией счета 91 "Прочие доходы и расходы", при смене кредитора в связи с финансированием под уступку права требования, является необоснованным.

Обоснование вывода:

В соответствии с п. 1 ст. 824 ГК РФ по договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (далее - финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (далее - кредитора) к третьему лицу (далее - должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.

Согласно п. 1 ст. 830 ГК РФ должник обязан произвести платеж финансовому агенту при условии, что он получил от клиента либо от финансового агента письменное уведомление об уступке денежного требования данному финансовому агенту и в уведомлении определено подлежащее исполнению денежное требование, а также указан финансовый агент, которому должен быть произведен платеж.

Исполнение денежного требования должником финансовому агенту в соответствии с правилами ст. 830 ГК РФ освобождает должника от соответствующего обязательства перед клиентом (п. 3 ст. 830 ГК РФ).

При уступке кредитором финансовому агенту права требования у должника возникает обязательство перед новым кредитором (финансовым агентом). После получения должником письменного уведомления об уступке денежного требования перечисление денежных средств кредитору будет являться необоснованным (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.02.2009 N Ф04-844/2009(461-А45-17)).

Таким образом, у покупателя (должника) образуется задолженность перед новым кредитором (финансовым агентом), которая, на наш взгляд, отражается в учете просто как перемена лица в обязательстве.

Порядок отражения операций по договору факторинга нормативно-правовыми актами, регулирующими порядок ведения бухгалтерского учета, не установлен.

В соответствии с Инструкцией по его применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" предназначен для обобщения информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками за:

- полученные товарно-материальные ценности, принятые выполненные работы и потребленные услуги, включая предоставление электроэнергии, газа, пара, воды и т.п., а также по доставке или переработке материальных ценностей, расчетные документы на которые акцептованы и подлежат оплате через банк;
- товарно-материальные ценности, работы и услуги, на которые расчетные документы от поставщиков или подрядчиков не поступили (так называемые неотфактурованные поставки);
- излишки товарно-материальных ценностей, выявленные при их приемке;
- полученные услуги по перевозкам, в том числе расчеты по недоборам и переборам тарифа (фрахта), а также за все виды услуг связи и другие.

В связи с тем, что смена кредитора в указанном перечне отсутствует, мы считаем, что задолженность перед новым кредитором (финансовым агентом) следует отразить по счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

При этом возникновение нового обязательства с какой-либо передачей прав на имущество у должника не связано. Следовательно, использование счета 91 "Прочие доходы и расходы" в рассматриваемой ситуации необоснованно.

Таким образом, у покупателя (должника) в бухгалтерском учете будут сформированы следующие проводки:

Дебет 41 Кредит 60 (поставщик (кредитор))
- оприходован товар;
Дебет 60 (поставщик (кредитор)) Кредит 76 (новый кредитор (финансовый агент))
- получено письменное уведомление об уступке денежного требования;
Дебет 76 (новый кредитор (финансовый агент)) Кредит 51
- произведена оплата за товар.

Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Гусихин Дмитрий, Монако Ольга

 

Источник: ФАКТОРинг ПРО по материалам ГАРАНТа


Поделиться в социальных сетях:

Статьи по теме

Семинар «Риск-менеджмент факторинговых операций и операционная деятельность фактора (Sales ledger)»
01.02.2009

Питер БринслиДата: 26-27 марта 2009 года

Компания «ФАКТОРинг ПРО» впервые в России организует уникальное мероприятие. В Москве состоится семинар зарубежного эксперта и бизнес-тренера Питера Бринсли, посвященный факторинговому...

Рейтинговое агентство "Эксперт РА" приступает к подготовке исследования рынка кредитования малого и среднего бизнеса в 1 полугодии 2011 года.
18.08.2011

В рамках проекта планируется анкетирование участников рынка, а также проведение углубленных интервью с представителями банков и экспертного сообщества. Выводы, сделанные на основе исследования, будут ...

НФК - первый участник программы ЭСКАР по страхованию экспортного факторинга для субъектов МСП.
20.12.2013

В ходе состоявшейся пресс-конференции Ассоциация факторинговых компаний (АФК) сообщила о запуске специализированной программы поддержки малых и средних предприятий-экспортеров: факторинговое финансирование...