ГАРАНТ: возникает ли доход при прощении уступленного долга
У ООО на 01.01.2022 имелась задолженность по договору процентного займа перед российской компанией. Кредитор 01.02.2022 уступил право требования долга по займу к ООО (заем + проценты) нерезиденту. ООО начисляло проценты в бухгалтерском учете и в целях налога на прибыль. Нерезидент 01.08.2022 осуществил прощение долга (заем + проценты). Возникает ли у ООО в результате такого прощения долга доход, учитываемый при формировании налогооблагаемой прибыли?
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В результате прощения долга у ООО в данном случае не возникает дохода, подлежащего включению в расчет налогооблагаемой прибыли.
Обоснование позиции:
Объектом налогообложения и налоговой базой по налогу на прибыль (далее также - налог) для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль (ее денежное выражение), которая представляет собой разницу между полученными ими доходами и величиной произведенных ими расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 274 НК РФ).
К доходам в главе 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы, определяемые в порядке, установленном соответственно ст. 249 и 250 НК РФ (п. 1 ст. 248 НК РФ).
На основании п. 18 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подп. 21, 21.1, 21.3-21.5 п. 1 ст. 251 НК РФ. Положения приведенного пункта не распространяются на списание ипотечным агентом кредиторской задолженности в виде обязательств перед владельцами облигаций с ипотечным покрытием, а также на списание специализированным обществом кредиторской задолженности в виде обязательств перед владельцами выпущенных им облигаций.
При этом подп. 21.5 п. 1 ст. 251 НК РФ выводит из-под налогообложения доходы в виде сумм прекращенных в 2022 году обязательств по договору займа (кредита), заимодавцем (кредитором) по которому на 01.03.2022 является иностранная организация (иностранный гражданин), в случае принятия решения о прощении долга такой иностранной организацией (иностранным гражданином) либо иностранной организацией (иностранным гражданином) или российской организацией (физическим лицом), получившей (получившим) право требования по такому договору займа (кредита) до 31.12.2022 (в том числе процентов, учтенных в составе внереализационных расходов). Действие данного правила распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2022 (ч. 7 ст. 14 Федерального закона от 21.11.2022 N 443-ФЗ).
Финансовое ведомство разъясняет, что в случае, если прощаемая задолженность по договору займа (кредита), как в виде основного долга, так и процентов, учтенных в составе внереализационных расходов, соответствует критериям подп. 21.5 п. 1 ст. 251 НК РФ, то доходы в виде сумм прекращенного обязательства не учитываются в целях налогообложения прибыли организаций. При этом требования, указанные в данной норме, по которым обязательства в 2022 году прекращаются путем прощения долга, должны быть получены иностранной организацией (иностранным гражданином) или российской организацией (физическим лицом) до 31.12.2022, и обязательства по ним должны вытекать из договора займа (кредита), по которому на 01.03.2022 заимодавцем (кредитором) является иностранная организация (иностранный гражданин) (смотрите, например, письма Минфина России от 26.01.2023 N 03-03-06/1/5954, от 27.12.2022 N 03-03-06/1/127966, от 27.12.2022 N 03-03-06/1/127973).
В рассматриваемой ситуации первое из приведенных условий выполняется - требования по договору займа приобретены иностранным кредитором 01.02.2022 (то есть до 31.12.2022). При этом следует учитывать, что следствием уступки прав требования по договору займа является замена кредитора в обязательстве (подробнее смотрите Энциклопедию решений. Договор цессии). Соответственно, в данном случае по состоянию на 01.02.2023 кредитором по договору займа являлась уже не российская компания, а иностранное лицо, что, на наш взгляд, позволяет говорить и о выполнении второго условия для применения подп. 21.5 п. 1 ст. 251 НК РФ. Напоминаем, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).
Таким образом, полагаем, что в результате прощения долга у ООО не возникает дохода, подлежащего включению в расчет налогооблагаемой прибыли. Официальных разъяснений по аналогичным ситуациям нами не обнаружено. Выраженная позиция является нашим экспертным мнением. Для более объективной оценки налоговых рисков рекомендуем также обратиться за соответствующими разъяснениями непосредственно в Минфин России (подп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ).