Эксперты ГАРАНТа разъяснили, можно ли учесть при расчете налога на прибыль внереализационные доходы в виде стоимости излишков по ставке 0%

В сельскохозяйственной организации по результатам инвентаризации выявлены излишки. Можно ли учесть при расчете налога на прибыль внереализационные доходы в виде стоимости излишков, выявленных при инвентаризации, по ставке 0%?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В случае, если организация получила внереализационный доход в виде стоимости излишков, выявленных при инвентаризации, и все материалы (в частности, сено) используются только в сельскохозяйственной деятельности, то внереализационный доход облагается налогом на прибыль по ставке 0%.

Обоснование позиции:

Согласно п. 1.3 ст. 284 НК РФ для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным п. 2 ст. 346.2 НК РФ, налоговая ставка по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в размере 0%.

Налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в п. 1 ст. 284 НК РФ, определяется налогоплательщиком отдельно.

Исходя из разъяснений Минфина России, организации необходимо вести раздельный учет доходов и расходов от деятельности, связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной собственной сельскохозяйственной продукции независимо от глубины ее переработки и от иных видов деятельности (смотрите письма Минфина России от 22.11.2018 N 03-03-06/1/84392, от 24.08.2017 N 03-06-06/1/54405, от 03.07.2017 N 03-03-07/41687).

Порядок определения налогоплательщиком налоговой базы по прибыли, облагаемой по ставке 0%, распространяется на все группы доходов, включая внереализационные доходы, которые напрямую связаны с основной сельскохозяйственной деятельностью (смотрите письма Минфина России от 03.07.2017 N 03-03-06/1/41786, от 27.06.2017 N 03-03-06/1/40259).

Так, в отношении внереализационных доходов, напрямую связанных с основной сельскохозяйственной деятельностью, может быть применена ставка 0% (письмо Минфина России от 19.05.2015 N 03-03-06/1/28752).

Например, в качестве внереализационных доходов, связанных с деятельностью по реализации сельхозпродукции, могут рассматриваться:

- возмещение ущерба, понесенного в результате падежа животных из-за некачественного корма (письмо Минфина России от 12.02.2016 N 03-03-06/1/7737);

- суммы полученных штрафных санкций за нарушение договорных обязательств по деятельности, связанной с реализацией сельхозпродукции (письма Минфина России от 02.12.2016 N 03-03-06/1/71639, от 26.08.2016 N 03-03-06/1/49909).

Но в то же время, по мнению Минфина, в составе внереализационных доходов по ставке, указанной в п. 1 ст. 284 НК РФ (деятельность, облагаемая по ставке 20%), учитываются:

- доходы в виде сумм кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям (письма Минфина от 23.11.2012 N 03-03-06/1/612, от 28.11.2013 N 03-03-06/1/51471);

- доходы от уступки прав требования и продажи доли в уставном капитале другой организации (письма Минфина России от 07.02.2014 N 03-03-06/1/4922, 03-03-06/1/4919, 03-03-06/1/4916). Подробнее смотрите материал: Энциклопедия решений. Применение нулевой ставки по налогу на прибыль сельскохозяйственными товаропроизводителями.

Суды исходят из того, что ставка в размере 0% по налогу на прибыль установлена не по доходам от реализации сельскохозяйственной продукции, а именно по деятельности сельскохозяйственных товаропроизводителей, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной этими организациями собственной сельскохозяйственной продукции (смотрите, например, постановления Арбитражного суда Центрального округа от 28.08.2014 N Ф10-2570/14 по делу N А48-3219/2013, ФАС Центрального округа от 04.04.2012 N Ф10-638/12 по делу N А35-3299/2011).

По нашему мнению, поскольку в данном случае выявленные в результате инвентаризации излишки непосредственно связаны с осуществлением деятельности сельскохозяйственного товаропроизводителя, сумма дохода в виде излишков должна облагаться налогом на прибыль по ставке 0%.

К аналогичным выводам в схожей ситуации пришли судьи в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 25.11.2008 N Ф08-7026/2008. Определением ВАС РФ от 23.03.2009 N ВАС-382/09 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора.

Спорными доходами стали излишки имущества в виде незавершенного строительства, выявленные в ходе инвентаризации. Суд отклонил довод налогового органа о том, что обложению налогом на прибыль по ставке 0% подлежит только реализация сельскохозяйственной продукции. Выявленное в ходе инвентаризации имущество в будущем предназначено для целевого использования (для животноводства), то есть в деятельности, связанной с реализацией сельскохозяйственной продукции.

Обращаем внимание, что высказанная в ответе позиция является нашим экспертным мнением. Разъяснений уполномоченных органов по ситуации, аналогичной рассматриваемой, нам не встретилось. Дополнительно напоминаем о праве налогоплательщика на обращение за письменными разъяснениями в Минфин России или налоговые органы по месту своего учета (пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ).